房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地成本扣除條件

答：例：某房地產(chǎn)開發(fā)公司（一般納稅人），2016年2月在取得的8000平方米的土地上進行房屋開發(fā)，分二期開發(fā)。土地成本17010萬元（含土地出讓金及拆遷補償費），規(guī)劃建筑總面積37400平方米。一期建造6＋1型多層住宅9600平方米，占地面積（含小區(qū)內(nèi)道路、綠地等公攤面積）2600平方米，符合簡易計稅條件，實行簡易計稅；二期建造30層型高層住宅18000平方米，占地面積2200平方米，采用一般計稅方式；項目配套建設(shè)學(xué)校9800平方米，占地3200平方米，建成后直接移交政府有關(guān)部門。（為簡化計算，本例假設(shè)企業(yè)以分期項目作為土地增值稅清算項目和企業(yè)所得稅成本核算對象）

1、增值稅：

在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增值稅的計算中，對于簡易計稅項目，無需考慮土地價款。一般計稅方法計稅的，土地價款作為銷售收入的扣除項。

銷售額=（全部價款和價外費用-當(dāng)期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）

當(dāng)期允許扣除的土地價款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積÷房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款

當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積，是指當(dāng)期進行納稅申報的增值稅銷售額對應(yīng)的建筑面積。房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積，是指房地產(chǎn)項目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產(chǎn)項目時未單獨作價結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。

二期總計可扣除土地價款：17010*18000/（9600+18000）=11088萬元。企業(yè)應(yīng)建立臺賬登記土地價款的扣除情況，扣除的土地價款不得超過納稅人實際支付的土地價款中二期分?jǐn)偟目煽鄢恋貎r款11088萬元。

假設(shè)二期項目本期銷售面積4000平方米

則本期增值稅收入可扣除土地價款=17010*4000/（9600+18000）=2465.22萬元。

2、土地增值稅：

對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成片受讓土地使用權(quán)后，分期分批開發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，其扣除項目金額的確定．可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分?jǐn)?，或按建筑面積計算分?jǐn)?，也可按稅?wù)機關(guān)確認(rèn)的其他方式計算分?jǐn)?。這里的總面積和總建筑面積，根據(jù)國稅函〔1999〕第112號及國稅發(fā)〔2006〕第187號的規(guī)定，應(yīng)是可轉(zhuǎn)讓面積，即開發(fā)總面積（建筑面積）減除不能轉(zhuǎn)讓的公共設(shè)施用地面積（建筑面積）后的剩余面積（建筑面積）。

1、占地面積法：

（1）一期開發(fā)土地面積占總土地面積的比例＝2600÷4800×100%＝54%

一期應(yīng)負(fù)擔(dān)的土地價款＝17010×54%＝9185.4萬元

（2）二期開發(fā)土地面積占總土地面積的比例＝2200÷4800×100%＝46%

二期應(yīng)分?jǐn)偟耐恋貎r款＝17010×46%＝7824.6萬元

2、建筑面積法：

（1）一期開發(fā)建筑面積占總建筑面積的比例＝9600÷（9600+18000）×100%＝35%

一期應(yīng)負(fù)擔(dān)的土地價款＝17010×35%＝5953.5萬元

（2）二期開發(fā)建筑面積占總建筑面積的比例＝18000÷（9600+18000）×100%＝65%

二期應(yīng)分?jǐn)偟耐恋貎r款＝17010×65%＝11056.5萬元

（注：采用不同的分配方法，不同的成本對象分擔(dān)的成本費用不盡相同，實際工作中盡可能采用較合理的分配方法。本案按建筑面積法比較合理）

三、企業(yè)所得稅：

對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地成本，國稅發(fā)〔2009〕31號規(guī)定，一般按占地面積法進行分配。如果確需結(jié)合其他方法進行分配的，應(yīng)取得稅務(wù)機關(guān)同意。

一期項目土地面積占總土地面積=2600/（2600+2200+3200）=33%

一期應(yīng)負(fù)擔(dān)土地成本=17010×33%=5613.30萬元

二期項目土地面積占總土地面積=2200/（2600+2200+3200）=28%

二期應(yīng)負(fù)擔(dān)土地成本=17010×28%=4762.80萬元

公共配套設(shè)施（學(xué)校）占總土地面積=3200/（2600+2200+3200）=39%

公共配套設(shè)施（學(xué)校）應(yīng)負(fù)擔(dān)土地成本=17010×39%=6633.90萬元

（ 注：對于無償移交政府及屬于全體業(yè)主不能有償轉(zhuǎn)讓的公共設(shè)施應(yīng)單獨作為過渡性成本對象核算，并按其實際發(fā)生的全部成本根據(jù)建筑面積法分配計入一二期項目成本）

由上可見，由于各種種規(guī)定的不同，造成土地成本在不同稅種間的歸集和分配也各不相同，并直接影響著相關(guān)稅種的計算。建議房地產(chǎn)企業(yè)嚴(yán)格對照相關(guān)規(guī)定，并建立完善分稅種的輔助帳和臺帳，確保土地成本的準(zhǔn)確核算，及時防范和規(guī)避涉稅風(fēng)險。

房地產(chǎn)企業(yè)土地成本能抵扣進項嗎？

房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品計稅成本包括土地征用費及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費、公共配套設(shè)施費，開發(fā)間接費六項。其中，土地成本一般占據(jù)計稅成本的40%以上。因此，“營改增”后土地成本能否抵扣、如何抵扣，就成為決定房企稅負(fù)高低的關(guān)鍵所在,房地產(chǎn)企業(yè)土地成本將在賬務(wù)處理、業(yè)務(wù)模式等面臨諸多挑戰(zhàn)。

房地產(chǎn)企業(yè)取得土地的方式具有多樣性，比如土地轉(zhuǎn)讓，土地出讓，股權(quán)收購，合作建房等等,均屬于發(fā)生土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移性質(zhì)的增值稅應(yīng)稅行為，這種取得土地的方式完全可以在計算房地產(chǎn)企業(yè)增值稅時，運用抵扣法來實現(xiàn)土地成本進項稅額的抵扣。允許房企憑財政部門監(jiān)制的土地專用收據(jù)等作為抵扣憑證，房企的稅負(fù)將有所減輕。

筆者依據(jù)“營改增”試點新稅政，系統(tǒng)歸納梳理“營改增”房企土地成本不能抵扣進項稅或不得扣除的十一種情形，供“營改增”試點企業(yè)參考和借鑒。同時，建議納稅人從實操層面的具體要求出發(fā)，密切關(guān)注土地成本抵扣進項稅的政策法規(guī)和主管稅務(wù)機關(guān)營改增征管動態(tài)，謹(jǐn)慎操作土地成本抵扣進項稅的相關(guān)事項，在盡享“營改增”新稅政紅利的同時，重視防控土地成本不能抵扣進項稅的稅務(wù)風(fēng)險。

01土地價款以外的其他土地成本項目

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目對應(yīng)的土地價款后的余額計算銷售額。

支付的土地價款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款。而《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》國稅發(fā)[2009]31號第二十七條第一款，,明確的開發(fā)產(chǎn)品土地計稅成本支出的內(nèi)容為：土地征用費及拆遷補償費。

指為取得土地開發(fā)使用權(quán)(或開發(fā)權(quán))而發(fā)生的各項費用，主要包括土地買價或出讓金、大市政配套費、契稅、耕地占用稅、土地使用費、土地閑置費、土地變更用途和超面積補交的地價及相關(guān)稅費、拆遷補償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出、農(nóng)作物補償費、危房補償費等。

也就是說，依據(jù)財稅[2016]36號文件規(guī)定，房地產(chǎn)公司從五月1日后，能扣除的成本只限于土地出讓金，而土地出讓金的扣除必須憑當(dāng)?shù)刎斦块T開具的行政事業(yè)收收據(jù)扣除。因此，市政配套費、拆遷補償費、排污費、異地人防建設(shè)費不可以抵扣進項稅。

土地成本除了土地買價或出讓金允許抵扣增值稅進項稅額以外，其他土地成本構(gòu)成項目一律不得抵扣增值稅進項稅額。

02股權(quán)收購被收購方土地屬于國家無償劃撥

股權(quán)收購是指一個公司收購另一公司的股權(quán)，得到了被收購方的土地，如果被收購方的土地是通過招拍掛取得的，收購方按被收購方原來取得的國土部門出具的行政事業(yè)性收據(jù)，抵扣11%。如果被收購方的土地是通過轉(zhuǎn)讓所得得到的土地，被收購方原來對土地的入賬價值，以原來被轉(zhuǎn)讓方視同銷售開具的票據(jù)作價，如果被收購方是通過國家無償劃撥來的則不能抵扣進項稅的。

03合作建房方式視同銷售取得土地

合作建房，是指由一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金的合作建房。對非房開公司出土地，房地產(chǎn)公司出資金的合作建房，非房地產(chǎn)公司視同銷售，按照轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)計征11%的增值稅，也就是說，非房地產(chǎn)公司與房地產(chǎn)公司合作建房，約定分房產(chǎn)或分利潤，不論哪種方式，都視同銷售。

此前，《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》(財稅[2003]16號)文件規(guī)定：“單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額。也就意味著土地價值在受讓土地使用權(quán)時，如果受讓的土地使用權(quán)全部收入大于土地使用權(quán)購置或受讓原價，計稅基礎(chǔ)發(fā)生了變化，因此，營改增后土地成本按照初始價值受讓，房地產(chǎn)企業(yè)可以按出地一方提供的行政事業(yè)性收據(jù)扣除其進項稅額。視同銷售且受讓的土地使用權(quán)全部收入大于土地使用權(quán)購置或受讓原價的話，即使非房開公司（出地方）能夠提供合法有效的行政事情性收據(jù)，就不能抵扣其進項稅額。

04超過納稅人實際支付的土地價款

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第七條規(guī)定，一般納稅人應(yīng)建立臺賬登記土地價款的扣除情況，扣除的土地價款不得超過納稅人實際支付的土地價款。

05銷售房地產(chǎn)老項目適用簡易方法計稅

一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目對應(yīng)的土地價款后的余額計算銷售額。

一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目適用簡易計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，不得扣除對應(yīng)的土地價款。一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。一經(jīng)選擇簡易計稅方法計稅的，36個月內(nèi)不得變更為一般計稅方法計稅。房地產(chǎn)老項目，是指：（一）《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項目；（二）《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。

06預(yù)收款預(yù)繳增值稅土地價款

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以預(yù)繳稅款抵減應(yīng)納稅額,應(yīng)以完稅憑證作為合法有效憑證。根據(jù)以上規(guī)定,對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)收款預(yù)繳增值稅，在計算預(yù)繳增值稅時不能扣除價款。對預(yù)收款預(yù)繳增值稅時,不得開具發(fā)票。因此,預(yù)繳預(yù)收款增值稅,可以選擇簡易計稅方法計稅,按照5%的征收率計算，并不得開具發(fā)票。

07計算應(yīng)稅銷售額非當(dāng)期對應(yīng)的土地價款

土地價款并非一次性從銷售額中扣除，而是要隨著銷售額的確定，逐步扣除。也就是說，只有房企將所有“可供”銷售的面積賣完時，土地價款才會全部扣除。

因此，在計算應(yīng)稅銷售額時，非當(dāng)期對應(yīng)的土地價款不得扣除。當(dāng)期允許扣除的土地價款計算公式為：

當(dāng)期允許扣除的土地價款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積÷房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款

以上詳細(xì)介紹了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地成本扣除條件是怎樣的，也介紹了房地產(chǎn)企業(yè)土地成本能抵扣進項嗎。作為一名房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計人員，特別是掌握稅務(wù)的會計人員，一定要非常清楚，土地成本的扣除條件。如果你閱讀了本文內(nèi)容，依然不是很明白，那么咨詢一下會計學(xué)堂在線老師吧。