股權(quán)分置的會計處理怎么做

從兩批試點公司公布的方案看,補償方式基本有三種:送股(擴股或縮股方案本質(zhì)上與送股是一樣的,都是調(diào)整股東的持股比例,因此也可將它們看作是一種變相的送股)、送現(xiàn)金或送權(quán)證.

會計處理五方法

股權(quán)分置改革是通過非流通股股東以一定形式向流通股股東支付對價,獲得流通權(quán),從而實現(xiàn)全流通.會計上爭議最多的是非流通股股東支付對價是計入費用還是資產(chǎn),以及相關(guān)賬務(wù)如何處理的問題.歸納起來大體有五種處理方法.

方法一:一次性計入當期損益,在損益表上反映.將支付對價作為一種費用性支出,借記"投資收益"或"營業(yè)外支出"科目,貸記"現(xiàn)金"或"長期股權(quán)投資 <http://www.chinaacc.com/kuaijishiwu/zzjn/>"等科目.

方法二:不計入損益,也不計入資產(chǎn),而是繞過損益表,從資產(chǎn)負債表 <http://www.chinaacc.com/kuaijishiwu/>右邊走,直接沖減所有者權(quán)益.這種方法下,根據(jù)金額大小,依次借記"資本公積"、"盈余公積"和"未分配利潤 <http://www.chinaacc.com/kuaijishiwu/>"等所有者權(quán)益科目.

方法三:不計入當期損益,計入資產(chǎn),從資產(chǎn)負債表左邊走.這其中又有三種方式:一是計入"長期股權(quán)投資(投資差額)"科目,并按準則規(guī)定的股權(quán)投資差額攤銷辦法逐年攤銷;二是計入"遞延資產(chǎn)-股權(quán)分置對價支出"科目,不進行攤銷,等到以后股權(quán)轉(zhuǎn)讓時,對該科目按比例部分或全額結(jié)轉(zhuǎn),作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本的一部分,股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓后,該科目余額結(jié)轉(zhuǎn)為零;三是計入"長期待攤費用"科目,在一定期限內(nèi)予以攤銷完畢,并在資產(chǎn)負債表上與長期投資分開列示.

方法四:方法二和三結(jié)合使用.即先沖減上市公司發(fā)行流通股時非流通股股東賬面形成的"資本公積-股權(quán)投資準備",不足沖減的差額則計入資產(chǎn)負債表左邊,按方法三處理.

方法五:不做賬務(wù)處理,在報表附注中予以披露.該方法對送現(xiàn)金不適用,僅適用于送股或送權(quán)證.

到底上述哪種方法最為合理呢?小編認為,要理清股權(quán)分置改革涉及的會計處理,必須正確認識股權(quán)分置改革的性質(zhì),并考慮我國股權(quán)分置改革制度背景和投資會計準則的演變.

首先,我國股權(quán)分置制度使得上市公司流通股發(fā)行價相對較高,但可以自由流通,而非流通股認購價格相對較低,但不具有流通權(quán).在股權(quán)分置討論中,經(jīng)常有"讓利"或"補償"等提法,這些提法給人感覺非流通股送現(xiàn)金或送股是經(jīng)濟資源的白白流出.正是基于這種思想,有人主張將送現(xiàn)金或送股一次記入損益,減少當期利潤.事實上,非流通股股東向流通股股東支付對價,雖然從形式上看放棄了部分股份或現(xiàn)金,但其利益非但沒有減少,相反獲得流通權(quán)后可能還會實現(xiàn)財富大幅度增值.目前已基本達成共識的是,流通股是含權(quán)(流通權(quán))并且流通權(quán)是有價值的,非流通股股東要想獲得流通權(quán),必須與流通股股東協(xié)商同意,按一定價格購買流通權(quán).因此,非流通股股東送股、送現(xiàn)金或送權(quán)證都是為購買流通權(quán)而支付的一種對價,購買的流通權(quán)價值則附加到原先持有的非流通股股票上了.

以送現(xiàn)金為例,非流通股獲得流通權(quán)后的價值會獲得提升,所送現(xiàn)金支出預(yù)計可以從未來的股票流通中獲得補償,因此具有未來經(jīng)濟利益,符合資產(chǎn)的特征.雖然送現(xiàn)金后,非流通股股東的持股數(shù)和持股比例沒有發(fā)生變化,但該項長期股權(quán)投資的特性已發(fā)生改變,由原來的非流通股票變?yōu)榭闪魍ü善?現(xiàn)金支出可視為對原有投資的追加.比方說,企業(yè)對固定資產(chǎn)進行改建,功能有了明顯提高,改建支出應(yīng)計入固定資產(chǎn)的賬面價值.同樣道理,非流通股股東購買流通權(quán)的對價支出,會計上應(yīng)作為一種資本性支出.所以,在股權(quán)分置改革中的會計處理必須堅持的第一個原則是:非流通股股東向流通股股東支付的對價應(yīng)視為一種追加投資,不應(yīng)直接計入損益.

其次,采用不同方式的股權(quán)分置解決方案,盡管法律形式表現(xiàn)不同,但其經(jīng)濟實質(zhì)是一致的,都是非流通股股東為獲取流通而付出的一種對價.所以,在股權(quán)分置改革中的會計處理必須堅持的第二個原則是:不同對價支付方式的會計處理實質(zhì)應(yīng)一致,不因形式不同而導致會計處理有質(zhì)的不同.

第三,我國的會計準則和會計制度這些年一直出于不斷變動中.例如,對權(quán)益法下的長期股權(quán)投資貸方差額,投資準則規(guī)定不低于10年的期限攤銷,后來,《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉和相關(guān)會計準則有關(guān)問題解答(二)》(財會[2003]10號)中對投資準則做了修正,對該文件發(fā)布后形成的貸方投資差額不再攤銷計入損益,而是貸記"資本公積-股權(quán)投資準備"科目,此前已按原規(guī)定進行會計處理的,不再做追溯調(diào)整.此外,非流通股股東基本都是非上市企業(yè),過去大多數(shù)執(zhí)行的是行業(yè)會計制度,并沒有執(zhí)行《企業(yè)會計制度》,不同時期、不同行業(yè)的非流通股股東對子公司上市時流通股貢獻的溢價會計處理存在差異.所以,在股權(quán)分置改革中的會計處理必須堅持的第三個原則是:尊重歷史,考慮以往與投資相關(guān)的會計處理.

非流通股股東和流通股股東股權(quán)分置改革中會計處理的具體方式.

非流通股股東的會計處理

將非流通股股東支付的對價支出視為一種追加投資,則其會計處理問題隨之迎刃而解,按照投資會計準則、問題解答(二)和(四)的規(guī)定進行處理即可.如果是采用權(quán)益法核算,首先將該項支出沖減"資本公積-股權(quán)投資準備"或股權(quán)投資差額的貸方余額,不足沖減的部分計入股權(quán)投資差額借方,按一定年限攤銷;如果采用成本法,則計入長期股權(quán)投資成本即可.

流通股股東的會計處理

對流通股股東來說,投資收益主要來源于被投資公司派發(fā)現(xiàn)金紅利或資本利得.顯然,收到的現(xiàn)金或送股不是一種股利,而從資本利得角度說,鑒于流通股股東在股權(quán)分置改革過程中能否獲益、獲益多少都具有很大的不確定性,因此流通股股東不應(yīng)確認損益.

成本法下:流通股股東投資一般列為短期投資或長期股權(quán)投資.收到現(xiàn)金時,借記"銀行存款",貸記"短期投資"或"長期股權(quán)投資";收到送股或權(quán)證,不做賬務(wù)處理,只在備查簿中登記持股數(shù)的增加或收到的權(quán)證.

權(quán)益法(這種情況相當少見)下:收到現(xiàn)金或送股,則借記"銀行存款"或"長期股權(quán)投資-投資成本",如果存在股權(quán)投資差額借方余額,首先抵銷該借方余額,抵銷后的差額貸記"資本公積-股權(quán)投資準備";收到權(quán)證不做賬務(wù)處理.

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