農(nóng)產(chǎn)品來料加工能否享受所得稅優(yōu)惠？

《企業(yè)所得稅法》第二十七條規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第八十六條規(guī)定，灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等項目免征企業(yè)所得稅。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于發(fā)布享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍(試行)的通知》(財稅〔2008〕149號)為貫徹落實農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，對農(nóng)產(chǎn)品初加工的范圍作出了具體規(guī)定。其中，油料植物初加工是指，通過對菜籽、花生、大豆等，進(jìn)行清理、熱炒、磨坯、榨油(攪油、墩油)、浸出等簡單加工處理，制成的植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品。具體包括菜籽油、花生油、豆油等以及油料餅粕、豆餅、棉籽餅。精煉植物油不屬于初加工范圍。

【案例】

某食用植物油加工企業(yè)主要以大豆、菜籽為原料，采用清理、熱炒、磨坯、壓榨、浸出等工藝生產(chǎn)食用植物油及餅粕。2008年，該企業(yè)共加工大豆、菜籽45000噸，其中自營加工30000噸，來料加工15000噸;實現(xiàn)銷售收入16600萬元，其中食用植物油及餅粕收入16240萬元，來料加工費(fèi)收入360萬元;成本費(fèi)用14645萬元，其中大豆、菜籽成本14150萬元，制造成本495萬元。2008年該企業(yè)如何計算應(yīng)納企業(yè)所得稅?現(xiàn)有如下兩種觀點。

一種觀點是，來料加工所得不屬于農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍，理由是該企業(yè)通過對大豆、菜籽，進(jìn)行清理、熱炒、磨坯、壓榨、浸出等工藝，制成的植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品的過程，符合財稅〔2008〕149號文件對農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍的規(guī)定，銷售“植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品”取得的所得為免稅所得;而來料加工中的加工費(fèi)所得不是財稅〔2008〕149號文件規(guī)定的“植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品”所得，不得享受企業(yè)所得稅免稅優(yōu)惠。

應(yīng)納企業(yè)所得稅=(收入-成本費(fèi)用)×25%-[油、餅粕收入-大豆、菜籽成本-(制造成本÷45000×30000)]×25%=(16600-14645)×25%-[16240-14150-(495÷45000×30000)]×25%=48.75(萬元)。

另一種觀點認(rèn)為，來料加工所得屬于農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍，理由是《企業(yè)所得稅法》第二十七條規(guī)定，企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅。該企業(yè)的來料加工業(yè)務(wù)是通過對大豆、菜籽進(jìn)行清理、熱炒、磨坯、壓榨、浸出等工藝，制成植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品，該過程與財稅〔2008〕149號文件規(guī)定的農(nóng)產(chǎn)品初加工的范圍一致，因此，來料加工業(yè)務(wù)取得的加工費(fèi)所得同樣免征企業(yè)所得稅。

應(yīng)納企業(yè)所得稅為零。

【分析】

《企業(yè)所得稅法》第二十七條規(guī)定，從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目取得的所得免征、減征企業(yè)所得稅，《企業(yè)所得稅法實施條例》進(jìn)一步明確“農(nóng)產(chǎn)品初加工”為農(nóng)、林、牧、漁業(yè)免稅項目。那么，什么是農(nóng)產(chǎn)品初加工項目?具體包括哪些?財稅〔2008〕149號文件通過對原料、加工工藝、產(chǎn)品列舉的方法對此進(jìn)行了定義，并據(jù)此形成了《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的“農(nóng)產(chǎn)品初加工”的范圍。

由此可見，《企業(yè)所得稅法》中“農(nóng)產(chǎn)品初加工”免稅，是對符合財稅〔2008〕149號文件要求的“農(nóng)產(chǎn)品初加工”范圍的農(nóng)產(chǎn)品初加工項目所得免稅。而觀點一片面地理解了財稅〔2008〕149號文件的規(guī)定，認(rèn)為只有取得文件中列舉的產(chǎn)品的所得才是免稅所得。實際上，該文件是從原料、工藝、產(chǎn)品三個方面，對《企業(yè)所得稅法實施條例》中“農(nóng)產(chǎn)品初加工”項目的范圍作出規(guī)定，并沒有對具體的免稅產(chǎn)品進(jìn)行規(guī)定。另外，從法律優(yōu)位原則來看，財稅〔2008〕149號文件也不得作出與稅收法律不同的規(guī)定。

因此，該企業(yè)所從事的加工業(yè)務(wù)無論是自營加工所得，還是來料加工所得，均符合財稅〔2008〕149號文件規(guī)定的“農(nóng)產(chǎn)品初加工”的范圍，屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定的“農(nóng)產(chǎn)品初加工”免稅項目，免征企業(yè)所得稅。

享受所得稅優(yōu)惠政策的農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍有哪些？

享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍（試行）

（2008年版）

一、種植業(yè)類

（一）糧食初加工

1.小麥初加工。通過對小麥進(jìn)行清理、配麥、磨粉、篩理、分級、包裝等簡單加工處理，制成的小麥面粉及各種專用粉。

2.稻米初加工。通過對稻谷進(jìn)行清理、脫殼、碾米（或不碾米）、烘干、分級、包裝等簡單加工處理，制成的成品糧及其初制品，具體包括大米、蒸谷米。

3.玉米初加工。通過對玉米籽粒進(jìn)行清理、浸泡、粉碎、分離、脫水、干燥、分級、包裝等簡單加工處理，生產(chǎn)的玉米粉、玉米碴、玉米片等；鮮嫩玉米經(jīng)篩選、脫皮、洗滌、速凍、分級、包裝等簡單加工處理，生產(chǎn)的鮮食玉米（速凍粘玉米、甜玉米、花色玉米、玉米籽粒）。

4.薯類初加工。通過對馬鈴薯、甘薯等薯類進(jìn)行清洗、去皮、磋磨、切制、干燥、冷凍、分級、包裝等簡單加工處理，制成薯類初級制品。具體包括：薯粉、薯片、薯條。

5.食用豆類初加工。通過對大豆、綠豆、紅小豆等食用豆類進(jìn)行清理去雜、浸洗、晾曬、分級、包裝等簡單加工處理，制成的豆面粉、黃豆芽、綠豆芽。

6.其他類糧食初加工。通過對燕麥、蕎麥、高粱、谷子等雜糧進(jìn)行清理去雜、脫殼、烘干、磨粉、軋片、冷卻、包裝等簡單加工處理，制成的燕麥米、燕麥粉、燕麥麩皮、燕麥片、蕎麥米、蕎麥面、小米、小米面、高粱米、高粱面。

（二）林木產(chǎn)品初加工

通過將伐倒的喬木、竹（含活立木、竹）去枝、去梢、去皮、去葉、鋸段等簡單加工處理，制成的原木、原竹、鋸材。

（三）園藝植物初加工

1.蔬菜初加工

（1）將新鮮蔬菜通過清洗、挑選、切割、預(yù)冷、分級、包裝等簡單加工處理，制成凈菜、切割蔬菜。

（2）利用冷藏設(shè)施，將新鮮蔬菜通過低溫貯藏，以備淡季供應(yīng)的速凍蔬菜，如速凍茄果類、葉類、豆類、瓜類、蔥蒜類、柿子椒、蒜苔。

（3）將植物的根、莖、葉、花、果、種子和食用菌通過干制等簡單加工處理，制成的初制干菜，如黃花菜、玉蘭片、蘿卜干、冬菜、梅干菜、木耳、香菇、平菇。

* 以蔬菜為原料制作的各類蔬菜罐頭（罐頭是指以金屬罐、玻璃瓶、經(jīng)排氣密封的各種食品。下同）及碾磨后的園藝植物（如胡椒粉、花椒粉等）不屬于初加工范圍。

2.水果初加工。通過對新鮮水果（含各類山野果）清洗、脫殼、切塊（片）、分類、儲藏保鮮、速凍、干燥、分級、包裝等簡單加工處理，制成的各類水果、果干、原漿果汁、果仁、堅果。

3.花卉及觀賞植物初加工。通過對觀賞用、綠化及其他各種用途的花卉及植物進(jìn)行保鮮、儲藏、烘干、分級、包裝等簡單加工處理，制成的各類鮮、干花。

（四）油料植物初加工

通過對菜籽、花生、大豆、葵花籽、蓖麻籽、芝麻、胡麻籽、茶子、桐子、棉籽、紅花籽及米糠等糧食的副產(chǎn)品等，進(jìn)行清理、熱炒、磨坯、榨油（攪油、墩油）、浸出等簡單加工處理，制成的植物毛油和餅粕等副產(chǎn)品。具體包括菜籽油、花生油、豆油、葵花油、蓖麻籽油、芝麻油、胡麻籽油、茶子油、桐子油、棉籽油、紅花油、米糠油以及油料餅粕、豆餅、棉籽餅。

* 精煉植物油不屬于初加工范圍。

（五）糖料植物初加工

通過對各種糖料植物，如甘蔗、甜菜、甜菊等，進(jìn)行清洗、切割、壓榨等簡單加工處理，制成的制糖初級原料產(chǎn)品。

（六）茶葉初加工

通過對茶樹上采摘下來的鮮葉和嫩芽進(jìn)行殺青（萎凋、搖青）、揉捻、發(fā)酵、烘干、分級、包裝等簡單加工處理，制成的初制毛茶。

* 精制茶、邊銷茶、緊壓茶和摻兌各種藥物的茶及茶飲料不屬于初加工范圍。

（七）藥用植物初加工

通過對各種藥用植物的根、莖、皮、葉、花、果實、種子等，進(jìn)行挑選、整理、捆扎、清洗、涼曬、切碎、蒸煮、炒制等簡單加工處理，制成的片、絲、塊、段等中藥材。

* 加工的各類中成藥不屬于初加工范圍。

（八）纖維植物初加工

1.棉花初加工。通過軋花、剝絨等脫絨工序簡單加工處理，制成的皮棉、短絨、棉籽。

2.麻類初加工。通過對各種麻類作物（大麻、黃麻、槿麻、苧麻、苘麻、亞麻、羅布麻、蕉麻、劍麻等）進(jìn)行脫膠、抽絲等簡單加工處理，制成的干（洗）麻、紗條、絲、繩。

3.蠶繭初加工。通過烘干、殺蛹、繅絲、煮剝、拉絲等簡單加工處理，制成的蠶、蛹、生絲、絲棉。

（九）熱帶、南亞熱帶作物初加工

通過對熱帶、南亞熱帶作物去除雜質(zhì)、脫水、干燥、分級、包裝等簡單加工處理，制成的工業(yè)初級原料。具體包括：天然橡膠生膠和天然濃縮膠乳、生咖啡豆、胡椒籽、肉桂油、桉油、香茅油、木薯淀粉、木薯干片、堅果。

二、畜牧業(yè)類

（一）畜禽類初加工

1.肉類初加工。通過對畜禽類動物（包括各類牲畜、家禽和人工馴養(yǎng)、繁殖的野生動物以及其他經(jīng)濟(jì)動物）宰殺、去頭、去蹄、去皮、去內(nèi)臟、分割、切塊或切片、冷藏或冷凍、分級、包裝等簡單加工處理，制成的分割肉、保鮮肉、冷藏肉、冷凍肉、絞肉、肉塊、肉片、肉丁。

2.蛋類初加工。通過對鮮蛋進(jìn)行清洗、干燥、分級、包裝、冷藏等簡單加工處理，制成的各種分級、包裝的鮮蛋、冷藏蛋。

3.奶類初加工。通過對鮮奶進(jìn)行凈化、均質(zhì)、殺菌或滅菌、灌裝等簡單加工處理，制成的巴氏殺菌奶、超高溫滅菌奶。

4.皮類初加工。通過對畜禽類動物皮張剝?nèi)?、浸泡、刮里、晾干或熏干等簡單加工處理，制成的生皮、生皮張?/p>

5.毛類初加工。通過對畜禽類動物毛、絨或羽絨分級、去雜、清洗等簡單加工處理，制成的洗凈毛、洗凈絨或羽絨。

6.蜂產(chǎn)品初加工。通過去雜、過濾、濃縮、熔化、磨碎、冷凍簡單加工處理，制成的蜂蜜、蜂蠟、蜂膠、蜂花粉。

* 肉類罐頭、肉類熟制品、蛋類罐頭、各類酸奶、奶酪、奶油、王漿粉、各種蜂產(chǎn)品口服液、膠囊不屬于初加工范圍。

（二）飼料類初加工

1.植物類飼料初加工。通過碾磨、破碎、壓榨、干燥、釀制、發(fā)酵等簡單加工處理，制成的糠麩、餅粕、糟渣、樹葉粉。

2.動物類飼料初加工。通過破碎、烘干、制粉等簡單加工處理，制成的魚粉、蝦粉、骨粉、肉粉、血粉、羽毛粉、乳清粉。

3.添加劑類初加工。通過粉碎、發(fā)酵、干燥等簡單加工處理，制成的礦石粉、飼用酵母。

（三）牧草類初加工

通過對牧草、牧草種籽、農(nóng)作物秸稈等，進(jìn)行收割、打捆、粉碎、壓塊、成粒、分選、青貯、氨化、微化等簡單加工處理，制成的干草、草捆、草粉、草塊或草餅、草顆粒、牧草種籽以及草皮、秸稈粉（塊、粒）。

三、漁業(yè)類

（一）水生動物初加工

將水產(chǎn)動物（魚、蝦、蟹、鱉、貝、棘皮類、軟體類、腔腸類、兩棲類、海獸類動物等）整體或去頭、去鱗（皮、殼）、去內(nèi)臟、去骨（刺）、擂潰或切塊、切片，經(jīng)冰鮮、冷凍、冷藏等保鮮防腐處理、包裝等簡單加工處理，制成的水產(chǎn)動物初制品。

* 熟制的水產(chǎn)品和各類水產(chǎn)品的罐頭以及調(diào)味烤制的水產(chǎn)食品不屬于初加工范圍。

（二）水生植物初加工

將水生植物（海帶、裙帶菜、紫菜、龍須菜、麒麟菜、江籬、滸苔、羊棲菜、莼菜等）整體或去根、去邊梢、切段，經(jīng)熱燙、冷凍、冷藏等保鮮防腐處理、包裝等簡單加工處理的初制品，以及整體或去根、去邊梢、切段、經(jīng)晾曬、干燥（脫水）、包裝、粉碎等簡單加工處理的初制品。

* 罐裝（包括軟罐）產(chǎn)品不屬于初加工范圍。

農(nóng)產(chǎn)品來料加工能否享受所得稅優(yōu)惠？上文介紹了來料加工也是可以享受企業(yè)所得稅的優(yōu)惠的，也是免征企業(yè)所得稅的，上文還介紹了先關(guān)植物，飼料，漁業(yè)類的企業(yè)所得稅內(nèi)容，更多相關(guān)財務(wù)資訊，敬請關(guān)注會計學(xué)堂的更新！