一、合并現(xiàn)金流量表主表部分的編制

(一)抵銷分錄的特點(diǎn)從合并現(xiàn)金流量表的編制過程和結(jié)果看,合并現(xiàn)金流量表中的抵銷分錄具有以下特點(diǎn):

(1)抵銷分錄借、貸方項(xiàng)目均為現(xiàn)金流量表項(xiàng)目,不涉及其他報表項(xiàng)目,因?yàn)榈咒N分錄解決成員企業(yè)之間現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出的抵銷問題,合并現(xiàn)金流量表的工作底稿也可單獨(dú)編制.

(2)貸方抵銷有關(guān)收現(xiàn)項(xiàng)目,借方抵銷有關(guān)付現(xiàn)項(xiàng)目.

(3)在經(jīng)營活動現(xiàn)金流量的抵消分錄中,一方經(jīng)營活動現(xiàn)金流入往往與另一方經(jīng)營活動現(xiàn)金流出相抵銷.個別情況下可能要求一方經(jīng)營活動現(xiàn)金流入(或流出)與另一方投資活動(或籌資活動)現(xiàn)金流出(或流入)相抵銷.如抵銷固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的現(xiàn)金流量時,可能需要將銷貨方的"銷貨收現(xiàn)"與購貨方的"購建固定資產(chǎn)付現(xiàn)"相抵銷,或?qū)N貨方的"處置固定資產(chǎn)收現(xiàn)"與購貨方的"購貨付現(xiàn)"相抵銷.

(4)在投資活動和籌資活動現(xiàn)金流量的抵銷分錄中,集團(tuán)內(nèi)一方的投資業(yè)務(wù)往往涉及另一方的籌資業(yè)務(wù),所以抵銷分錄的借、貸分別是投資活動現(xiàn)金流出或流入、籌資活動現(xiàn)金流入或流出.個別情況下可能要求一方的投資活動現(xiàn)金流入與另一方的投資活動現(xiàn)金流出相抵銷,如固定資產(chǎn)內(nèi)部交易雙方均涉及固定資產(chǎn)交易的業(yè)務(wù),需要將一方的"購建固定資產(chǎn)付現(xiàn)"與另一方的"處置固定資產(chǎn)收現(xiàn)"相抵銷;對集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)讓有價證券投資業(yè)務(wù),需要將一方的"收回投資收現(xiàn)"與另一方的"權(quán)益性(或債權(quán)性)投資付現(xiàn)"相抵銷.

(二)調(diào)整項(xiàng)目及抵銷分錄的編制這類項(xiàng)目內(nèi)容及抵消分錄的編制具有如下特點(diǎn):

(1)內(nèi)部銷售現(xiàn)金收付的抵銷.

第一,一方經(jīng)營活動現(xiàn)金流入與另一方經(jīng)營活動現(xiàn)金流出相抵銷,包括以現(xiàn)金買賣、現(xiàn)金預(yù)收預(yù)付、現(xiàn)金結(jié)算應(yīng)收應(yīng)付賬款等收付的現(xiàn)金.抵銷時,應(yīng)按內(nèi)部交易收入或付出的現(xiàn)金數(shù)額,借記"購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金",貸記"銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金".第二,一方經(jīng)營活動現(xiàn)金流入與另一方投資活動現(xiàn)金流出相抵銷.如抵銷固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的現(xiàn)金流量時,需要將購貨方的"購建固定資產(chǎn)支付的現(xiàn)金"與銷貨方的"銷售商品收到的現(xiàn)金"相抵銷,即借記"購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金",貨記"銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金".第三,一方經(jīng)營活動現(xiàn)金流出與另一方投資活動現(xiàn)金流入相抵銷.如抵銷固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的現(xiàn)金流量時,可能需將購貨方的"購買商品支付的現(xiàn)金"與銷貨方的"處置固定資產(chǎn)收到的現(xiàn)金"相抵銷,即借記"購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金",貸記"處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額".

(2)內(nèi)部權(quán)益性投資與籌資.

第一,內(nèi)部權(quán)益性投資與權(quán)益性籌資現(xiàn)金收付抵銷.一方為權(quán)益性投資支付現(xiàn)金,另一方為吸收權(quán)益性投資收到現(xiàn)金.工作底稿中,應(yīng)借記"投資支付的現(xiàn)金",貸記"吸收投資收到的現(xiàn)金".第二,內(nèi)部權(quán)益性投資收益與權(quán)益性籌資費(fèi)用現(xiàn)金收付抵銷.一方為分得股利、利潤收到的現(xiàn)金,另一方是分配股利、利潤支付的現(xiàn)金.在工作底稿中,應(yīng)借記"分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金",貸記"取得投資收益收到的現(xiàn)金".第三,內(nèi)部權(quán)益性投資出售或轉(zhuǎn)讓的現(xiàn)金收付抵銷.如果出售或轉(zhuǎn)讓權(quán)益性投資給集團(tuán)內(nèi)其他成員企業(yè),則后者為之付出的現(xiàn)金屬于投資活動支付的現(xiàn)金,前者因此收到的現(xiàn)金屬于投資活動收回的現(xiàn)金.在工作底稿中,應(yīng)借記"投資支付的現(xiàn)金",貸記"收回投資收到的現(xiàn)金".

(3)內(nèi)部債券投資與籌資.學(xué)會計論壇

第一,內(nèi)部債券投資與債券籌資現(xiàn)金收付抵銷.這種情況在個別現(xiàn)金流量表上表現(xiàn)為一方為債權(quán)性投資支付的現(xiàn)金,另一方為發(fā)行債券收到的現(xiàn)金.在工作底稿中,應(yīng)借記"投資支付的現(xiàn)金",貸記"發(fā)行債券收到的現(xiàn)金".第二,內(nèi)部債券投資收益與債券籌資費(fèi)用現(xiàn)金收付抵銷.一方為取得債券利息收到的現(xiàn)金,另一方為償付利息支付的現(xiàn)金,此時,應(yīng)借記"分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金",貸記"取得投資收益收到的現(xiàn)金".第三,內(nèi)部債券投資收回現(xiàn)金收付抵銷.如果企業(yè)到期收回投資,對方是籌資方,此時,應(yīng)借記"償還債務(wù)支付的現(xiàn)金",貸記"收回投資收到的現(xiàn)金".如果是出售或轉(zhuǎn)讓投資給集團(tuán)內(nèi)其他成員企業(yè),則后者為之付出的現(xiàn)金屬于投資活動支付的現(xiàn)金,前者因此收到的現(xiàn)金屬于投資活動收回的現(xiàn)金,此時,應(yīng)借記"投資支付的現(xiàn)金",貸記"收回投資收到的現(xiàn)金".

(4)內(nèi)部其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金收付抵銷.

這類業(yè)務(wù)主要是內(nèi)部經(jīng)營租賃租金或押金的收付等,一方為收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金,另一方為支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金.編制抵銷分錄時,借記"支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金",貸記"收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金".

(5)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、其他長期資產(chǎn)現(xiàn)金收付抵銷.

這類業(yè)務(wù)交易雙方均為集團(tuán)內(nèi)部成員企業(yè)時,一方為處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、其他長期資產(chǎn)收到的現(xiàn)金,另一方為購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金,此時,應(yīng)借記"購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金";貸記"處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收到的現(xiàn)金凈額".

[例]母公司及其子公司2009年度涉及有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為:母公司以銀行存款50萬元增加對子公司的投資;子公司本年度分配2008年度現(xiàn)金股利100萬元,其中母公司取得60萬元,該股利已全部支付;子公司以20萬元償還所欠母公司2008年商品款;本年度子公司向母公司銷售產(chǎn)品共計46.8萬元,母公司以銀行存款結(jié)清;母公司將不需用的一輛汽車銷售給子公司,售價5萬元.

抵銷分錄如下:

借:投資支付的現(xiàn)金500000

貸:吸收投資收到的現(xiàn)金500000

借:分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金600000

貸:取得投資收益收到的現(xiàn)金600000

借:購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金200000

貸:銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金200000

借:購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金468000

貸:銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金468000

借:購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)50000

貸:處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收到的現(xiàn)金凈額50000二、合并現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料部分的披露

(一)"將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量"項(xiàng)目該項(xiàng)目具有如下特點(diǎn):

(1)"凈利潤"合并數(shù),根據(jù)合并利潤表中"凈利潤"數(shù)字填列.

(2)"資產(chǎn)減值準(zhǔn)備"合并數(shù),根據(jù)成員企業(yè)個別現(xiàn)金流量表中本項(xiàng)目數(shù)之和,扣除內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)以及內(nèi)部交易的資產(chǎn)按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益計提的減值準(zhǔn)備數(shù)的差額填列.

(3)"固定資產(chǎn)折舊、油氣資產(chǎn)折耗、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊"合并數(shù),根據(jù)成員企業(yè)個別現(xiàn)金流量表中本項(xiàng)目數(shù)之和,扣除內(nèi)部交易固定資產(chǎn)、油氣資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)中當(dāng)年按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益計提的折舊數(shù)的差額填列.

(4)"無形資產(chǎn)攤銷"合并數(shù),根據(jù)成員企業(yè)個別現(xiàn)金流量表中本項(xiàng)目數(shù)之和,扣除內(nèi)部交易無形資產(chǎn)中當(dāng)年按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益計提的攤銷數(shù)的差額填列.

(5)"長期待攤費(fèi)用攤銷"、"處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)的損失"、"固定資產(chǎn)報廢損失"、"公允價值變動損失"的合并數(shù),分別根據(jù)成員企業(yè)個別現(xiàn)金流量表中本項(xiàng)目數(shù)之和填列.

(6)"財務(wù)費(fèi)用"、"投資損失"的合并數(shù),根據(jù)合并利潤表中相應(yīng)項(xiàng)目數(shù)字填列.

(7)"遞延所得稅資產(chǎn)減少"、"遞延所得稅負(fù)債增加"的合并數(shù),分別根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表相應(yīng)項(xiàng)目的期初余額與期末余額的差額分析填列.

(8)"存貨的減少"合并數(shù),根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表"存貨"的期初數(shù)、期末數(shù)之間的差額分析填列.

(9)"經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少"合并數(shù),根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表中經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目期初余額與期末余額的差額,扣除其中與經(jīng)營活動無關(guān)的變動數(shù)后填列.

(10)"經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加"合并數(shù),根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表中經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目期初余額與期末余額的差額,扣除其中與經(jīng)營活動無關(guān)的變動數(shù)后填列.

(二)"不涉及現(xiàn)金收支的重大投資和籌資活動"項(xiàng)目該項(xiàng)目可以根據(jù)成員企業(yè)個別現(xiàn)金流量表的相應(yīng)部分加總后抵銷發(fā)生在成員企業(yè)之間的投資籌資活動來填列.

(三)"現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈變動情況"項(xiàng)目本項(xiàng)目是對合并現(xiàn)金流量表主表中"現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額"項(xiàng)目的補(bǔ)充說明,該項(xiàng)目的金額應(yīng)與合并現(xiàn)金流量表中"現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額"項(xiàng)目的金額核對相符.