房企視同買斷銷售的所得稅處理

答：視同買斷方式銷售本質(zhì)上仍是代銷，委托方將商品交付給受托方時，商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移給受托方。因此，委托方在交付商品時不確認(rèn)收入，受托方也不作為購進(jìn)商品處理。受托方將商品銷售后，應(yīng)按實際售價確認(rèn)為銷售收入，并向委托方開具代銷清單。委托方收到代銷清單時，再確認(rèn)收入。

    根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取視同買斷方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，屬于企業(yè)與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議，或企業(yè)、受托方、購買方三方共同簽訂銷售合同或協(xié)議的，如果銷售合同或協(xié)議中約定的價格高于買斷價格，則應(yīng)按銷售合同或協(xié)議中約定的價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)；如果屬于前兩種情況中銷售合同或協(xié)議中約定的價格低于買斷價格，以及屬于受托方與購買方簽訂銷售合同或協(xié)議的，則應(yīng)按買斷價格計算的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

    根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕29號）規(guī)定，非保險企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費及傭金支出，要在企業(yè)所得稅稅前進(jìn)行扣除，必須具備以下五個條件：

    一是按與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機構(gòu)或個人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5%計算限額進(jìn)行企業(yè)所得稅稅前扣除，超過部分不得在所得稅稅前扣除。

    二是企業(yè)支付的手續(xù)費及傭金不得直接沖減服務(wù)協(xié)議或合同金額，并如實入賬。

    三是除委托個人代理外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式支付的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。

    四是企業(yè)應(yīng)當(dāng)如實向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)提供當(dāng)年手續(xù)費及傭金計算分配表和其他相關(guān)資料，并依法取得合法真實憑證。

    五是企業(yè)不得將手續(xù)費及傭金支出計入回扣、業(yè)務(wù)提成、返利、進(jìn)場費等費用。

    根據(jù)國稅發(fā)〔2009〕31號文件規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)委托境外機構(gòu)銷售開發(fā)產(chǎn)品的，其支付境外機構(gòu)的銷售費用（含傭金或手續(xù)費）不超過委托銷售收入10%的部分，準(zhǔn)予據(jù)實扣除。

從上述法規(guī)內(nèi)容，可以看出，在所得稅匯算過程中針對房地產(chǎn)企業(yè)收入確認(rèn)和銷售費用有明確的規(guī)定。 

相關(guān)案例

答：甲公司為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，委托中介機構(gòu)代理銷售房地產(chǎn)，乙公司銷售甲公司開發(fā)的商品房1000平方米，轉(zhuǎn)讓協(xié)議單價10000元/平方米，該商品房成本為8000元/平方米。乙公司實際銷售時按11000元/平方米的價格出售。上述價格中未包含增值稅額或營業(yè)稅額。本案例不考慮其他稅費的影響。

    甲公司收到乙公司銷售清單，進(jìn)行賬務(wù)處理（單位：元，下同）。

    借：應(yīng)收賬款——實際購房人    11500000

    貸：主營業(yè)務(wù)收入 10000000

    其他應(yīng)付款——乙公司 1000000

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅    500000

    借：主營業(yè)務(wù)成本 8000000

    貸：開發(fā)產(chǎn)品 8000000

    應(yīng)納稅所得額＝10000000－8000000－500000＝1500000（元）。

    通過審核，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在以下問題。

    收入確認(rèn)：本案未按銷售合同或協(xié)議中約定的價格計算的價款，確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

    納稅調(diào)整事項：銷售代理傭金未按所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5%，計算企業(yè)所得稅稅前扣除。

    解決方案

    委托方甲公司為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，受托方乙公司為從事房地產(chǎn)代理的中介公司，在視同買斷方式下，乙公司代理銷售甲公司開發(fā)的商品房，銷售后乙公司向甲公司開具代銷清單。甲公司按實際售價確認(rèn)銷售收入，并向?qū)嶋H購買人開具銷售不動產(chǎn)發(fā)票。甲公司在收到乙公司的代銷清單時，按實際售價與協(xié)議價差額向乙公司結(jié)算代銷款，乙公司向甲公司提供銷售代理服務(wù)業(yè)發(fā)票。

    甲公司所得稅申報時支付給乙公司的手續(xù)費，超過委托銷售金額5%的部分，不準(zhǔn)予所得稅稅前扣除。

    1.正確的會計處理

    （1）甲公司收到受托方乙公司的代銷清單時。

    借：應(yīng)收賬款——實際購房人    11550000

    貸：主營業(yè)務(wù)收入 11000000

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 550000

    借：主營業(yè)務(wù)成本 8000000

    貸：開發(fā)產(chǎn)品 8000000

    （2）向受托方乙公司支付，實際售價與協(xié)議價之間的差額。

    借：銷售費用——手續(xù)費 1000000

    貸：銀行存款 1000000

    2.正確的所得稅處理

    甲公司收到受托方乙公司的代銷清單時，計算此項業(yè)務(wù)產(chǎn)生的所得稅。

    應(yīng)稅收入＝11000000（元）；應(yīng)稅成本＝8000000（元）；稅金＝550000（元）；銷售費用＝1000000（元）。

    納稅調(diào)整增加額＝1000000－11000000×5%＝450000（元）。

    應(yīng)納稅所得額＝應(yīng)稅收入－應(yīng)稅成本－稅金－銷售費用＋納稅

    調(diào)整增加額＝11000000－8000000－550000－1000000＋450000＝1900000（元）。

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