股份支付的稅務處理

一、股份支付的個人所得稅稅務處理

根據《財政部、國家稅務總局關于個人股票期權所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅[2005]35號）、《國家稅務總局關于個人股票期權所得繳納個人所得稅有關問題的補充通知》（國稅函[2006]902號）、《關于股票增值權所得和限制性股票所得征收個人所得稅有關問題的通知》（財稅[2009]5號）以及《國家稅務總局關于股權激勵有關個人所得稅問題的通知》（國稅函[2009]461號）的規定，股份支付的個人所得稅稅務處理如下：

（一）企業（含上市公司和非上市公司）員工取得的股票（境內外上市公司股票）期權

企業員工股票期權是指上市公司按照規定的程序授予本公司及其控股企業員工的一項權利，該權利允許被授權員工在未來時間內以某一特定價格購買本公司一定數量的股票。

1.企業（含上市公司和非上市公司）員工取得可公開交易的股票（境內外上市公司股票）期權

員工參加股票期權計劃取得的所得，應按授權日股票期權的市場價格，作為員工授權日所在月份的工資薪金所得繳納個人所得稅，對該股票期權形式的工資薪金所得可區別于所在月份的其他工資薪金所得，單獨按下列公式計算當月應納稅款：

應納稅額=[（授權日標的股票期權的市場價格-員工取得該股票期權支付的每股施權價）×股票數量÷規定月份數×適用稅率-速算扣除數]×規定月份數

上款公式中的規定月份數，是指員工取得來源于中國境內的股票期權形式工資薪金所得的境內工作期間月份數，長于12個月的，按12個月計算；上款公式中的適用稅率和速算扣除數，以股票期權形式的工資薪金應納稅所得額除以規定月份數后的商數。

2. 企業（含上市公司和非上市公司）員工取得不可公開交易的股票（境內外上市公司股票）期權

員工參加股權期權計劃取得的所得，應按行權股票的每股市場價，作為員工行權日所在月份的工資薪金所得繳納個人所得稅，對該股票期權形式的工資薪金所得可區別于所在月份的其他工資薪金所得，單獨按下列公式計算當月應納稅款：

應納稅額=[（行權股票的每股市場價-員工取得該股票期權支付的每股施權價）×股票數量÷規定月份數×適用稅率-速算扣除數]×規定月份數

上款公式中的規定月份數，是指員工取得來源于中國境內的股票期權形式工資薪金所得的境內工作期間月份數，長于12個月的，按12個月計算；上款公式中的適用稅率和速算扣除數，以股票期權形式的工資薪金應納稅所得額除以規定月份數后的商數。

（二）員工從上市公司（含境內外上市公司）取得股票增值權

股票增值權，是指上市公司授予公司員工在未來一定時期和約定條件下，獲得規定數量的股票價格上升所帶來收益的權利。

被授權人在約定條件下行權，上市公司按照行權日與授權日二級市場股票差價乘以授權股票數量，發放給被授權人現金。上市公司向被授權人兌現股票增值權所得時，員工應該按照“工資、薪金所得”稅目繳納個人所得稅，股票增值權某次行權應納稅所得額=（行權日股票價格－授權日股票價格）×行權股票份數。然后參照股票期權的計算方法計算應納稅額。

（三）員工從上市公司（含境內外上市公司）取得限制性股票

限制性股票，是指上市公司按照股權激勵計劃約定的條件，授予公司員工一定數量本公司的股票。

員工應在每一批次限制性股票解禁時，按照“工資、薪金所得”繳納個人所得稅，應納稅所得額=（股票登記日股票市價+本批次解禁股票當日市價）÷2×本批次解禁股票份數-被激勵對象實際支付的資金總額×（本批次解禁股票份數÷被激勵對象獲取的限制性股票總份數），然后參照股票期權的計算方法計算應納稅額。

二、股份支付的企業所得稅稅務處理

按照《國家稅務總局關于我國居民企業實行股權激勵計劃有關企業所得稅處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第18號）的規定，在我國境上市的居民企業為其職工建立了股權激勵計劃的，按照下列規定進行企業所得稅的處理：

（一）對股權激勵計劃實行后立即可以行權的，上市公司可以根據實際行權時該股票的公允價格與激勵對象實際行權支付價格的差額和數量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規定進行稅前扣除。

（二）對股權激勵計劃實行后，需待一定服務年限或者達到規定業績條件方可行權的。上市公司等待期內會計上計算確認的相關成本費用，不得在對應年度計算繳納企業所得稅時扣除。在股權激勵計劃可行權后，上市公司方可根據該股票實際行權時的公允價格與當年激勵對象實際行權支付價格的差額及數量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規定進行稅前扣除。

在我國境外上市的居民企業和非上市公司，凡比照《管理辦法》的規定建立職工股權激勵計劃，且在企業會計處理上，也按我國會計準則的有關規定處理的，其股權激勵計劃有關企業所得稅處理問題，可以按照上述規定執行。

股份支付的賬務處理

　　(一)等待期內的每個資產負債表日

　　根據推算的股份支付額作如下賬務處理：

　　借：管理費用

　　貸：資本公積--其他資本公積(附服務年限條件或附非市場業績條件的權益結算股份支付)

　　應付職工薪酬--股份支付(現金結算的股份支付)

　　(二)可行權日之后

　　1、如果是附服務年限條件或附非市場業績條件的權益結算股份支付

　　借：銀行存款(職工按承諾的價位交付的款項)

　　資本公積--其他資本公積(等待期內累計的資本公積)

　　貸：股本(面值)

　　資本公積--股本溢價(所授股權的公允價值-股本)

　　2、如果是現金結算的股份支付

　　(1)未兌付前的公允價值變動時：

　　①增值時：

　　借：公允價值變動損益

　　貸：應付職工薪酬--股份支付

　?、谫H值時：

　　借：應付職工薪酬--股份支付

　　貸：公允價值變動損益

　?、蹆陡稌r：

　　借：應付職工薪酬--股份支付

　　貸：銀行存款

　　(三)回購股份進行職工期權激勵

　　1、回購股份時

　　借：庫存股

　　貸：銀行存款

　　2、等待期內每個資產負債表日按照權益工具在授予日的公允價值，將取得的職工服務計入成本費用，同時增加資本公積(其他資本公積)。

　　借：管理費用

　　貸：資本公積--其他資本公積

　　3、職工行權時

　　借：銀行存款(職工按承諾的價位交付的款項)

　　資本公積--其他資本公積(等待期內累計的資本公積)

　　貸：庫存股

　　資本公積--股本溢價(倒擠差額)

　　(四)企業集團內涉及不同企業的股份支付交易的會計處理

　　1、接受服務企業與結算企業不是同一企業

　　結算企業以其本身權益工具結算的，應當將該股份支付交易作為權益結算的股份支付進行會計處理;

　　(1)結算企業的會計處理

　　借：長期股權投資

　　貸：資本公積

　　(2)接受服務企業的會計處理

　　借：管理費用

　　貸：資本公積

　　結算企業不是以其本身權益工具而是以集團內其他企業的權益工具結算的，應當將該股份支付交易作為現金結算的股份支付進行會計處理。

　　(1)結算企業的會計處理

　　借：長期股權投資

　　貸：應付職工薪酬

　　(2)接受服務企業的會計處理

　　借：管理費用

　　貸：資本公積

　　2、結算企業與接受服務企業是同一企業

　　結算企業直接按照現金結算的股份支付處理

　　借：管理費用

　　貸：應付職工薪酬

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