視同銷售收入與成本產(chǎn)生差額需要調(diào)整嗎

答：將自產(chǎn)貨物用于業(yè)務(wù)宣傳，根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十五條的規(guī)定，應(yīng)該做視同銷售處理。視同銷售收入與視同銷售成本新舊申報(bào)表都明確給出了填列位置，而視同銷售收入與視同銷售成本之差是否反映、在哪里反映新舊申報(bào)表均未明確說明。新版申報(bào)表公布以后，這個(gè)問題再次引發(fā)廣泛討論。本質(zhì)上這并非填表問題，而是政策理解問題，爭(zhēng)議焦點(diǎn)在于：（假定不考慮扣除比例）是應(yīng)按“會(huì)計(jì)核算成本”還是按“公允價(jià)值”計(jì)入可以扣除的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)?

　　一直以來，有種觀點(diǎn)認(rèn)為“既然稅法視同銷售了，就應(yīng)按視同銷售的價(jià)格（公允價(jià)）計(jì)入業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)”。筆者以為這種觀點(diǎn)是違背業(yè)務(wù)邏輯的。該觀點(diǎn)是把業(yè)務(wù)分解為兩步，第一步按公允價(jià)值銷售，第二步將以公允價(jià)值計(jì)量的貨物用于宣傳。這種理解忽略了一個(gè)問題，既然貨物已經(jīng)“銷售”出去，如何再將它用于宣傳呢？ 

　　假設(shè)銷售真的實(shí)現(xiàn)，銷售出去的貨物會(huì)轉(zhuǎn)換為貨幣資金或其他經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，這部分經(jīng)濟(jì)利益的價(jià)值等于貨物的公允價(jià)值（含增值稅），而這時(shí)貨物已不屬于企業(yè)，企業(yè)如果想達(dá)到將“自產(chǎn)貨物”用于宣傳的效果，就只有再將貨物按公允價(jià)購(gòu)入。重新購(gòu)入后，貨物計(jì)稅成本增加，增加部分等于公允價(jià)減去會(huì)計(jì)核算成本。該業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)變?yōu)榱藢⑼赓?gòu)貨物用于宣傳，這時(shí)應(yīng)該按貨物的公允價(jià)確認(rèn)可以扣除的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。

　　在視同銷售情況下，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例并沒有順理成章地再擬制一個(gè)“視同購(gòu)入”。視同銷售收入減去視同銷售成本產(chǎn)生的差額，由于缺少“視同購(gòu)入”環(huán)節(jié)，這部分“經(jīng)濟(jì)利益”沒有實(shí)際流出企業(yè)，因此不可以增加到自產(chǎn)貨物的計(jì)稅成本中，所以這時(shí)應(yīng)該按會(huì)計(jì)核算成本計(jì)入可扣除的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，這才是真正意義上的“將自產(chǎn)貨物用于宣傳”。

通過上述分析可以得出這樣一個(gè)結(jié)論，無論是視同銷售還是真實(shí)銷售，只實(shí)現(xiàn)了“所得”，并沒有提高貨物的計(jì)稅成本，提高計(jì)稅成本的是“購(gòu)入”。把視同銷售的自產(chǎn)貨物，當(dāng)作銀行存款一樣計(jì)入宣傳費(fèi)用，忽略了一個(gè)“購(gòu)入”行為，相當(dāng)于拿已經(jīng)不屬于自己的貨物用于宣傳，是不符合邏輯的。無論是自產(chǎn)外購(gòu)貨物還是外購(gòu)貨物，在視同銷售時(shí)，只考慮視同銷售收入與視同銷售成本，將二者填寫在申報(bào)表相應(yīng)位置即可，其差額不需要在申報(bào)表中反映。

跨期發(fā)票入賬問題的財(cái)稅處理方案？

答：企業(yè)所得稅匯算清繳將至，我們?cè)谄髽I(yè)所得稅當(dāng)中遇到最多的，就是跨期發(fā)票入賬問題。發(fā)票只是所得稅稅前扣除憑證中重要的一種，不是沒有發(fā)票就絕對(duì)不準(zhǔn)扣除，也不是有了發(fā)票就一定準(zhǔn)予扣除。現(xiàn)就這一問題和大家交流分析，為年底結(jié)賬前做好準(zhǔn)備工作。

　　一、企業(yè)所得稅綜述

　　企業(yè)所得稅是按年度計(jì)算的。每年度內(nèi)按季或按月預(yù)繳，除特殊情況外預(yù)繳時(shí)不做納稅調(diào)整，次年5月底前進(jìn)行所得稅匯算清繳，多退少補(bǔ);年度中間如遇有稅務(wù)檢查，一般情況不對(duì)當(dāng)年的所得稅繳納情況進(jìn)行檢查，對(duì)上年度企業(yè)所得稅進(jìn)行檢查時(shí)如果出現(xiàn)補(bǔ)繳稅款情況，稅款滯納金的計(jì)算起止時(shí)間為當(dāng)年匯繳截止日次日(6月1日)起至補(bǔ)繳日止。

　　從以上規(guī)定可以看出，企業(yè)所得稅是以每年度為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行計(jì)算的，所以，成本費(fèi)用扣除的時(shí)間限制不應(yīng)該跨年度列支，均可以稅前扣除。

　　二、跨期發(fā)票的形成

　　企業(yè)真實(shí)發(fā)生的費(fèi)用，如果報(bào)銷及時(shí)，可以在當(dāng)年據(jù)實(shí)扣除；而由于種種原因，企業(yè)總會(huì)存在部分當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用支出，不能在關(guān)賬前取得發(fā)票，或雖已取得發(fā)票但來不及在關(guān)賬前報(bào)銷的情況。很多企業(yè)將此部分費(fèi)用支出在次年報(bào)銷時(shí)計(jì)入次年的損益，從而形成了跨期發(fā)票的問題。

　　以2017年度為例，企業(yè)取得的跨期發(fā)票主要有以下幾種情形：

　　1、2017年度列支的成本費(fèi)用發(fā)票開票日期為2016年度的；

　　2、開票日期為2017年度的成本費(fèi)用發(fā)票在2018年度入賬；

　　3、2017年末結(jié)賬前能夠確認(rèn)屬于2017年度的成本費(fèi)用發(fā)票無法及時(shí)取得入賬；

　　4、結(jié)賬后發(fā)現(xiàn)開票日期為2018年度的成本費(fèi)用發(fā)票實(shí)質(zhì)上屬于2017年度的成本費(fèi)用。

　　三、跨期發(fā)票的稅前扣除

　　如果出現(xiàn)以上跨期取得的發(fā)票，按以下指導(dǎo)進(jìn)行處理：

　　1.上述第1、2種情形實(shí)質(zhì)上屬于一種情況，原則上2016年度的費(fèi)用不允許在2017年度列支，做2017年度匯算清繳時(shí)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，為避免企業(yè)造成不必要的損失，建議年度結(jié)束前期，財(cái)務(wù)人員應(yīng)給各部門發(fā)出通知，盡早報(bào)銷當(dāng)年度的費(fèi)用，不能把2017年度的費(fèi)用在2018年度報(bào)銷；如果實(shí)在是業(yè)務(wù)人員在結(jié)賬前無法回公司報(bào)銷，費(fèi)用金額能夠確認(rèn)的要先進(jìn)行申報(bào)，財(cái)務(wù)可以按照已經(jīng)發(fā)生的金額進(jìn)行計(jì)提，在2018年度盡早取得合格票據(jù)入賬，最晚不能晚于2018年5月底匯算清繳結(jié)束前。

　　2.如果未能對(duì)2017的費(fèi)用進(jìn)行充分的預(yù)計(jì)及計(jì)提，結(jié)賬后才發(fā)現(xiàn)上還有2017年度費(fèi)用，應(yīng)對(duì)2017年度費(fèi)用進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分類，在2018年5月31號(hào)前進(jìn)行2017年度匯算清繳申報(bào)時(shí)對(duì)這部分費(fèi)用進(jìn)行應(yīng)納稅所得額的調(diào)減，如果賬務(wù)處理上已經(jīng)計(jì)入了2018年度的成本費(fèi)用，應(yīng)該在2019年度5月底前申報(bào)2018年度匯算清繳申報(bào)時(shí)做應(yīng)納稅所得額的調(diào)增。

　　3.日常的費(fèi)用列支比如辦公費(fèi)、差旅費(fèi)等應(yīng)該按照發(fā)票的開具日期判斷費(fèi)用的所屬年度，和收入相關(guān)的成本費(fèi)用應(yīng)該按照配比原則確認(rèn)所屬年度，不能只看發(fā)票的開具日期來判斷成本費(fèi)用的所屬期。

　　4.企業(yè)的工資、資產(chǎn)損失的扣除年度也應(yīng)該按照實(shí)際所屬年度扣除，2017年度的工資應(yīng)該在2018年5月底匯算清繳結(jié)束前發(fā)放完畢才能稅前扣除，否則應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)增處理。

　　5.如果未按照規(guī)定在匯算清繳結(jié)束前取得合格的扣除憑證，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，待取得合格票據(jù)后，按照費(fèi)用的所屬期調(diào)整所屬年度的所得額。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)）規(guī)定如下：

　　企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實(shí)際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計(jì)算扣除，但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過5年。企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請(qǐng)退稅。虧損企業(yè)追補(bǔ)確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出，或盈利企業(yè)經(jīng)過追補(bǔ)確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)首先調(diào)整該項(xiàng)支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款，并按前款規(guī)定處理。

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